NahoruOpravné položky v průběhu insolvenčního řízení
Možnost tvořit opravné
položky
Zákon o rezervách pro
zjištění základu daně z příjmů přinesl určité změny v souvislosti
s nabytím účinnosti insolvenčního zákona i do oblasti tvorby opravných
položek k pohledávkám za dlužníky v insolvenčním řízení. Podle § 8 odst. 1 ZRE platí, že opravnou položku k pohledávkám za dlužníky
v insolvenčním řízení mohou vytvářet poplatníci účtující v soustavě
podvojného účetnictví až do výše rozvahové hodnoty nepromlčených pohledávek přihlášených
u soudu ve lhůtě stanovené rozhodnutím o úpadku, a to v období, za
které se podává daňové přiznání a v němž byly přihlášeny.
V kontextu
s výše uvedeným nelze souhlasit se zobecněným tvrzením, že tvorba opravné
položky k pohledávce podle § 8 ZRE
v minulých obdobích není překážkou k tomu, aby poplatník
v aktuálním období vytvořil opravnou položku dle § 8c ZRE. Správnějším se jeví být závěr, že správce daně posoudí důvody, které
poplatníka vedly k tvorbě daňových opravných položek podle § 8 ZRE a
k následnému rozpouštění takto vytvořených opravných položek. Byla-li jejich
tvorba v minulosti realizována v souladu se zákonem a nedošlo-li
v průběhu času ke zpochybnění hodnoty pohledávky nebo nenastaly-li skutečnosti
zpochybňující minulou tvorbu daňových opravných položek, není důvod po rozpuštění
daňových opravných položek vytvořených dříve podle § 8 ZRE neumožnit tvorbu
podle § 8c ZRE. Z toho tedy plyne, že tvorba daňových opravných položek
podle § 8 ZRE v minulosti nemůže bez dalšího legalizovat jejich následnou
tvorbu dle § 8c ZRE.
V souladu s výše
uvedeným proto platí, že pokud pohledávka právně existuje a věřitel je schopen
správci daně tuto skutečnost doložit (dlužník žádným způsobem existenci nebo
hodnotu svého závazku nezpochybnil), lze při splnění všech zákonem stanovených
podmínek k pohledávce vytvořit daňové opravné položky dle § 8c ZRE. Jestliže základ daně poplatníka v minulosti ovlivnila neexistující
pohledávka, je třeba nápravu zajistit dodatečným daňovým přiznáním a nikoliv
tvorbou daňových opravných položek. Pro celkové dokreslení třeba připomenout, že
nezbytnou podmínkou pro možnost využití § 8c ZRE je, že hodnota pohledávky při
jejím vzniku nesměla být vyšší než 30 tis. Kč.
Praktickému přechodu
tvorby podle § 8 ZRE
na tvorbu dle § 8c ZRE musí vždy předcházet rozpuštění daňových opravných položek
vytvořených dříve podle § 8 ZRE. Uvedený postup je nezbytný proto, že jednou
z forem řešení insolvence může být také reorganizace, kdy způsobem řešení
dotčené pohledávky je i privativní novace původního závazku s tím, že se věřitelé
shodnou na ponechání pouze části původní hodnoty dotčených pohledávek a
zbývající část hodnoty původních pohledávek prominou. Část prominutím zaniklé
pohledávky již není možno dále daňově řešit proto, že v důsledku provedené
reorganizace již neexistuje.
Shora nastíněný postup
je realizovatelný v případě, že byla existence či výše pohledávky
v rámci insolvenčního řízení popřena insolvenčním správcem nebo jinými
osobami, kterým zákon právo popřít pohledávku přiznává. Je-li zpochybněním
pohledávky limitováno právo na plnění domnělého věřitele v případě
soukromého práva, musí být limitováno i právo neprokázanou pohledávku zahrnout
do jeho základu daně. Jinak řečeno - nemá-li věřitel právo na úhradu sporné
(popřené) pohledávky, nemá ani možnost zahrnout její hodnotu do základu daně
formou tvorby opravných daňových položek.…